Посвященный порядку регулирования взаимоотношений между зависимыми лицами. Названный алгоритм регламентации предусматривает множество специфичных механизмов, среди которых особое место занимает трансфертное ценообразование.
По общему правилу, предусмотренному отечественным правом, зависимыми лицами признаются субъекты, имеющие возможность контролировать деятельность, операции или решения друг друга.
Перечень лиц, отвечающих признаку взаимозависимости, приведен в п. 2 ст. 105.1 НК РФ .
При совершении контролируемых сделок, то есть между зависимыми или приравненными к ним субъектами, используются трансфертные цены.
Налоговое законодательство прямо не расшифровывает вышеназванное понятие, однако содержит отдельный раздел, посвященный контролируемым сделкам, совершаемым внутри одного предприятия или группы компаний.
С учетом анализа существующего законодательства можно сформулировать понятие трансфертного ценообразования по НК РФ как стоимость товаров или услуг, применяемую контрагентами в расчетах между зависимыми лицами по внутрифирменной стоимости, отличающейся от условий, имеющих место на открытых рынках.
Названный механизм является объектом контроля со стороны отечественных фискальных органов и позволяет налоговикам квалифицировать договоры на описанных условиях в качестве контролируемых сделок.
В текущем налоговом периоде порядок совершения контролируемых сделок не претерпел сколь-нибудь значимых изменений. Налогоплательщики, отвечающие признакам взаимозависимости, обязаны доводить до сведения фискальных органов информацию о договорах, подлежащих проверке.
Важно знать, что регулированию трансфертного ценообразования и контролю со стороны государства подлежат сделки, совершаемые взаимозависимыми лицами:
Особое внимание государства к описанным сделкам обусловлено прежде всего возможностью сторон манипулировать ценами и, как следствие, получать необоснованную налоговую выгоду.
Можно утверждать, что целью трансфертного ценообразования является увеличение прибыли от продажи товаров или услуг конечному потребителю, достигаемое, в том числе, за счет налоговой оптимизации.
Далеко не все сделки между аффилированными лицами подвергаются контролю. Для особого внимания со стороны налоговиков такие договоры должны отвечать требованиям, прямо перечисленным в ст. 105.14 НК РФ .
В настоящее время выделяются следующие основные способы определения цены между взаимосвязанными предприятиями:
Современное международное трансфертное ценообразование существенно не отличается от внутрироссийского и основывается на схожих принципах и методах.
Материал предоставлен корпоративным изданием для клиентов ГК «ИРБиС» «Система успеха»
С 2012 года вступает в силу Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее - Закон N 227-ФЗ), который вносит значительные поправки в порядок регулирования налогообложения цен по сделкам между взаимозависимыми и приравненными к ним лицами.
В настоящее время критерии взаимозависимости для целей налогообложения и принципы определения рыночных цен регулируются положениями ст.ст.20 и 40 НК РФ. Указанные нормы будут продолжать применяться для целей налогообложения по сделкам, доходы и расходы по которым должны быть признаны в соответствии с гл.25 НК РФ до 2012 года.
Что касается новых правил, то они будут распространяться на сделки, доходы или расходы по которым должны признаваться в налоговом учете начиная с 2012 года, при этом даты заключения договоров по этим сделкам не имеют значения (п.5 ст.4 Закона N 227-ФЗ).
Закон N 227-ФЗ дополняет НК РФ новым разделом V.1., который будет включать в себя шесть глав: «Взаимозависимые лица», «Общие положения о ценах и налогообложении», «Методы, используемые при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица», «Контролируемые сделки. Подготовка и представление документации в целях налогового контроля. Уведомление о контролируемых сделках», «Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами», «Соглашение о ценообразовании».
Как указано в «Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов», Закон N 227-ФЗ направлен, «с одной стороны, на эффективное противодействие использованию трансфертных цен в сделках между организациями, осуществляющими свою деятельность в юрисдикциях с различными налоговыми режимами, в целях уклонения от налогообложения. С другой стороны, не должно создаваться препятствий для деятельности добросовестных налогоплательщиков на территории Российской Федерации, в том числе крупных холдинговых компаний».
Таким образом, комментируемые поправки устанавливают регулирование трансфертного ценообразования по общепринятому в мировой практике принципу «arm’s length principle» («принцип вытянутой руки»). Согласно этому принципу для целей налогообложения величина цен (выплат) по сделкам между взаимозависимыми и приравненными к ним лицами пересчитывается обратно к рыночным значениям, как если бы компании были независимы.
В нашей статье мы рассмотрим какие сделки подпадут под контроль налоговых органов, какие лица будут признаваться взаимозависимыми в целях налогообложения, каким образом налоговый орган будет осуществлять контроль за трансфертным ценообразованием и какие неблагоприятные последствия могут наступить для налогоплательщиков, если они не будут исполнять нормы НК РФ, которые ступают в силу со следующего года.
1. Контролируемые сделки
Понятие «контролируемой сделки» является новым для НК РФ и вводится комментируемым Законом N 227-ФЗ.
В соответствии со ст. 105.14. НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей).
Иными словами «контролируемая сделка» - это сделка, которую налоговые органы вправе проверить на соответствие цены самой сделки рыночной цене.
1.1.Виды контролируемых сделок
Закон N 227-ФЗ закрепляет четыре вида контролируемых сделок:
1. сделки между взаимозависимыми лицами (подробнее данный вид сделок будет рассмотрен в следующем разделе).
2. сделки по реализации товаров (работ, услуг), которые совершаются с участием третьих лиц, которые не являются взаимозависимыми лицами, однако при этом должны соблюдаться следующие условия:
a. эти третьи лица не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
b. не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.
3. сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли: нефть и нефтепродукты, черные и цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни;
4. сделки между российскими организациями (иностранными организациями - через их постоянные представительства в РФ, физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами РФ) и лицами, местом нахождения (местом жительства) которых являются оффшорные зоны. В настоящее время перечь оффшорных зон утвержден Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н.
Обращаем ваше внимание, что сделки под пунктами 3 и 4 настоящей статьи признаются контролируемыми только в том случае, если годовой доход по ним больше 60 млн. руб. (п.7 ст.105.14 НК РФ).
Кроме того, что касается сделок между взаимозависимыми лицами, то такие сделки признаются контролируемыми, если соблюдается хотя бы одно из следующих условий:
- хотя бы одна из сторон сделки является резидентом ОЭЗ, налоговый режим в которой предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте РФ), при этом другая сторона (другие стороны) сделки не является (не являются) резидентом такой ОЭЗ (данное условие вступает в силу с 01.01.2014).
- сумма доходов по сделкам за календарный год превышает 1 млрд. руб. Доход за 2012 год должен быть выше 3 млрд. руб., а за 2013 год - 2 млрд. руб. (п. 3 ст. 4 Закона N 227-ФЗ);
- одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, исчисляемого по процентной налоговой ставке, предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом обложения НДПИ, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах;
- хотя бы одна из сторон сделки применяет ЕСХН или ЕНВД (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы. Сумма сделки должна превышать 100 млн. руб. (абз. 2 п. 3 ст. 105.14 НК РФ);
- хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0%, при этом другая сторона (другие стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0% по указанным обстоятельствам.
Три последних разновидностей сделок будут являться контролируемыми, если общая сумма доходов по ним за год превысит 60 млн. руб. (п.3 ст.105.14 НК РФ).
Обращаем ваше внимание! Сумма доходов по сделкам за календарный год рассчитывается путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных гл. 25 НК РФ (п. 9 ст. 105.14 НК РФ).
1.2. «Неконтролируемые» сделки
Законодатель определил закрытый перечень сделок, которые не являются контролируемыми (см. п. 4 ст. 104.14 НК РФ). К ним относятся:
а) сделки, сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с законом;
б) сделки, сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим условиям:
- лица зарегистрированы в одном субъекте РФ;
- лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов РФ, а также за пределами РФ;
- лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ;
- указанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль организаций;
- сторона по сделке не уплачивает НДПИ, ЕСХН, ЕНВД, не освобождена от налогообложения прибыли и не является резидентом ОЭЗ, в которой предусмотрен льготный режим налогообложения прибыли.
2. Взаимозависимость лиц
В настоящее время толкование взаимозависимости лиц в целях налогообложения приведено в п.1 ст.20 НК РФ.
В соответствии с указанной нормой лица считаются взаимозависимыми при соблюдении следующих условий:
- одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%;
- одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
- лица состоят в отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
По новым правилам, которые будут применяться с 2012 года, устанавливаются три основания для признания лиц взаимозависимыми:
1.по закону (если такие лица поименованы в НК РФ);
2.по суду (если лица признаны взаимозависимыми судом);
3.по самостоятельному признанию себя налогоплательщиками таковыми.
Перечень оснований для признания взаимозависимости в соответствии с нормами НК РФ является закрытым.
2.1.Перечень взаимозависимых лиц
Закон N 227-ФЗ значительно расширил перечень лиц, которые являются взаимозависимыми в целях налогообложения (см. п. 2 ст. 105.1 НК РФ). Такое детальное указание, возможно, позволит исключить ныне существующую произвольную трактовку взаимозависимости налоговыми органами.
Итак, рассмотрим новые критерии взаимозависимости.
2.1.1. Взаимозависимость между физическими лицами:
- по родственному признаку (физическое лицо, его супруг (супруга), родители, (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный (пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). В ныне действующей редакции ст.20 НК РФ идет отсылка к нормам Семейного кодекса Российской Федерации;
- по должностному положению (физические лица в случае, если одно лицо подчиняется другому лицу по должностному положению) (пп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). Оставлено по сравнению со ст.20 НК РФ без изменений.
2.2.2.Взаимозависимость между юридическими лицами.
Организации признаются взаимозависимыми в следующих случаях:
Если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25% (пп. 1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). В нормах, которые действуют в настоящее время, доля участия составляет более 20%;
Если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25% (пп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
Если в организациях единоличные исполнительные органы либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместного с его взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 рассматриваемого пункта) (пп. 5 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
Если более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации составляют одни и те же физические лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 рассматриваемого пункта (пп. 6 п. 2. ст. 105.1 НК РФ);
Если полномочия единоличного исполнительного органа организации осуществляет одно и тоже лицо (пп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
2.2.3. Взаимозависимость между физическим лицом и организацией возникает в следующих случаях:
Если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25% (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). При определении долей участия физического лица необходимо учитывать не только долю его непосредственного участия, но и долю участия его взаимозависимых лиц;
В случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50% (пп. 9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
Организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подпункте 11 рассматриваемого пункта), когда лицо имеет полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации (пп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
Когда лицо осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа организации (пп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ).
Немаловажно то, что по-прежнему сохранился принцип презумпции добросовестности налогоплательщика, который означает, что пока налоговым органом не доказано иное, для целей налогообложения цены, цены в сделках между лицами, не являющиеся взаимозависимыми, признаются рыночными (п.1 ,3 ст. 105.3 НК РФ).
3. Новая обязанность для налогоплательщиков
Закон N 227-ФЗ расширил круг обязанностей налогоплательщиков. Так, ст.ст. 105.15 и 105.16 НК РФ предусматривают следующие обязанности для налогоплательщиков, совершивших контролируемую сделку (группу таких сделок):
1) предоставлять на основании требования ФНС России документации относительно конкретной сделки (группы сделок), включая сведения о деятельности налогоплательщика и об использованных методах оценки доходов (прибыли, выручки);
2) уведомить налоговые органы по месту нахождения налогоплательщика о совершенных в календарном году контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за истекшим годом. Затем налоговый орган по месту нахождения налогоплательщика направляет такое уведомление в электронном виде в ФНС России.
Если налоговый орган самостоятельно выявил факты совершения контролируемых сделок без представления налогоплательщиками соответствующего уведомления, то налоговый орган самостоятельно извещает о фактах контролируемых сделок ФНС России.
Обращаем ваше внимание, что с учетом п.7 ст.4 Закона N 227-ФЗ новые обязанности налогоплательщика возникают до 2014 года только в случае, если сумма доходов по всем контролируемым сделкам превышает в 2012 году - 100 миллионов рублей а в 2013 году - 80 миллионов рублей.
4. Порядок определения рыночной цены
Из смысла новой гл.14.2 НК РФ следует, что при сделках между взаимозависимыми лицами должны применяться рыночные цены.
При этом в п. 1 ст.105.3 НК РФ закреплен любопытный принцип, согласно которому в течение года налогоплательщик может использовать цены, фактически примененные в сделках между взаимозависимыми лицами. Главное, чтобы в случае отклонения по итогам года цен в сделках между взаимозависимыми лицами налогоплательщик своевременно скорректировал сумму своих налоговых обязательств перед бюджетом.
Так, в соответствии с п.6 ст. 105.3 НК РФ, корректировки по НДС и НДПИ отражаются в уточненных налоговых декларациях по каждому налоговому периоду, в котором произошло отклонение цен, представляемых одновременно с налоговой декларацией по налогу на прибыль организаций (для физических лиц - НДФЛ).
Сумма недоимки, выявленная налогоплательщиком самостоятельно по результатам произведенной корректировки, должна быть погашена в срок не позднее даты уплаты налога на прибыль организаций (для физических лиц- НДФЛ) за соответствующий налоговый период.
Важно! За период с даты возникновения недоимки до даты истечения установленного срока ее погашения пени на сумму недоимки не начисляются (аб.4 п.6 ст. 105.3 НК РФ).
Фактически законодатель предоставляет налогоплательщику своеобразную отсрочку по уплате налога, главное чтобы по итогам года все обязательства перед бюджетом были скорректированы.
Цены всегда признаются рыночными в следующих случаях (п.п.8-12 ст. 105.3 НК РФ):
1.Если тот или иной уровень цен предписан антимонопольным органом.
2.Если сделка заключена по результатам биржевых торгов.
3.Если цена сделки определена на основании оценки оценщиком (если проведение оценки является обязательным).
4.Если цена определена в соответствии с соглашением о ценообразовании.
5. Сопоставимость условий сделки
Для того чтобы определить, является ли цена сделки между взаимозависимыми лицами рыночной, налоговые органы производят сопоставление таких сделок со сделками, в которых сторонами не являются взаимозависимые лица.
Для таких сделок в НК РФ вводится понятие «сопоставляемые сделки». Данному вопросу посвящена ст. 105.5 НК РФ.
С целью выявления сопоставимых сделок налоговые органы могут анализировать следующие условия (п. 4 ст. 105.5 НК РФ):
- характеристики товаров (работ, услуг);
- характеристики функций, выполняемых сторонами сделки, в соответствии с обычаями делового оборота;
- условия договоров, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);
- характеристики экономических условий деятельности сторон сделки;
- характеристики рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки.
Кроме того, анализируется количество товаров (объем услуг) по сделке, срок исполнения обязательств по сделке, условия платежа, курс иностранной валюты, примененный в сделке, характеристики рынка товаров (работ, услуг), а также иные распределения прав и обязанностей между сторонами сделки.
Также следует провести тщательный учет функций, исполняемых сторонами сделки и принимаемых на себя рисков, поскольку принятие дополнительных коммерческих (экономических) рисков сторонами сделки в соответствии с рыночной (коммерческой) стратегией при прочих равных условиях сопровождается повышением ожидаемых доходов (прибыли, выручки) по такой сделке.
Полный перечень функций содержится в п. 6 ст.105.4 НК РФ.
6. Источники информации о ценах
С 2012 года в НК РФ будет действовать отдельная статья (105.6), посвященная источникам информации, которые могут использоваться при сопоставлении сделок между взаимозависимыми лицами.
В первую очередь к источникам информации о ценах относятся:
- сведения о ценах и котировках бирж;
- таможенная статистика внешней торговли РФ;
- сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащихся в официальных источниках информации;
- данные информационно-ценовых агентств;
- информация о сделках, совершенных налогоплательщиком.
Если вышеперечисленные источники отсутствуют, то информацию о ценах можно будет смотреть в следующих источниках:
- сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащихся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
- сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности организаций, опубликованные в общедоступных изданиях либо на сайтах компаний;
- сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в соответствии с законодательством Российской Федерации или иностранных государств об оценочной деятельности;
- иную информацию, используемую в соответствии с гл. 14.3 НК РФ.
7. Методы оценки доходов (прибыли, выручки)
Методологии оценки доходов по сделкам между взаимозависимыми лицами в целях налогообложения посвящена целая гл. 14.3 НК РФ.
При проверке ФНС может использовать следующие методы оценки доходов:
1. метод сопоставимых рыночных цен (является приоритетным по отношению к иным методам и может применяться при наличии на соответствующем рынке хотя бы одной сопоставимой сделки), а также при наличии необходимого количества информации о такой сделке;
2. метод цены последующей реализации (является приоритетным при приобретении товара у взаимозависимого лица и последующей его перепродажи без переработки независимому лицу);
3. затратный метод (является приоритетным в сделках по оказанию услуг);
4. метод сопоставимой рентабельности (может применяться в случае отсутствия или недостаточности информации, на основании которой можно обоснованно сделать вывод о наличии необходимой степени сопоставимости коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок и использовать метод последующей реализации и затратный метод);
5. метод распределения прибыли (применяется при невозможности использовать другие методы либо при наличии в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты НМА).
Особенности применения каждого из этих методов подробно раскрываются в ст.ст. 105.9-105.13 НК РФ.
8. Новый вид проверки
С 2012 года помимо уже привычных выездных, камеральных и «встречных» проверок вводится новый вид налогового контроля, который посвящен проверке полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Данному виду проверок посвящена отдельная глава 14.5 НК РФ.
Из норм указанной главы следует, что уполномоченным органом для осуществления таких проверок является ФНС России.
Кроме того, в НК РФ закрепляется запрет на контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам во время выездных и камеральных проверок (п.1 ст.105.17 НК РФ).
Основанием для проведения проверки будет являться только решение руководителя или заместителя руководителя ФНС России о проведении проверки.
Решение о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами может быть вынесено ФНС России не позднее двух лет со дня получения уведомления от налогоплательщика или извещения от налоговых органов о фактах совершения контролируемых сделок.
Срок проведения проверки составляет 6 месяцев. При этом предусмотрена возможность продления срока до 12 месяцев, а в случае необходимости осуществления перевода документов на русский язык проверка продляется еще на 3 месяца.
Контроль распространяется на ограниченный перечень налогов:
- налог на прибыль организаций;
- НДФЛ, который уплачивается в соответствии со ст.227 НК РФ (плательщики: предприниматели, нотариусы, адвокаты и другие лица, занимающиеся частной практикой);
- НДПИ (в случае, если одна из сторон сделки является плательщиком НДПИ, а предметом сделки является добытое полезное ископаемое, которое признается для налогоплательщика объектом обложения данным налогом, при этом налогообложение добытого полезного ископаемого должно производиться по процентной ставке);
- НДС (если одна из сторон сделки не является плательщиком НДС или освобождена от уплаты НДС).
Проверка завершается оформлением справки, в которой указываются предмет проверки и сроки его проведения.
В случае если во время проверки налоговым органом выявлены факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной, то в течение двух месяцев с даты окончания проверки составляется акт.
Если налогоплательщик не согласен с фактами, изложенными в акте проверки, он в течение 20 рабочих дней с даты получения акта может представить свои возражения в налоговый орган.
Процедура рассмотрения материалов проверки и вынесения решения по результатам проверки осуществляется на основании общих норм, закрепленных в ст.101 НК РФ, и аналогична такой процедуре при проведении выездных и камеральных проверок.
Особенностью проверки является то, что ее результаты касаются не только налогоплательщика, в отношении которого проводилась проверка, но и налогоплательщиков, являющихся другими сторонами контролируемой сделки, так как п. 1 ст.105.18 НК предусмотрена возможность корректировки у последних налоговой базы и суммы налога (уменьшения суммы начисленных и уплаченных налогов). В новой редакции НК РФ дано определение такой корректировке и называется она - «симметричная».
Симметричные корректировки проводятся только в том случае, если решение ФНС о доначислении налога исполнено налогоплательщиком, в отношении которого проводилась соответствующая проверка. Симметричные корректировки осуществляются на основании уведомления ФНС России о возможности симметричных корректировок.
9. Ответственность
За несоблюдение налогоплательщиками требований НК РФ в части контролируемых сделок предусмотрены штрафные санкции.
1. В соответствии со ст.129.3 НК РФ, в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате применения «нерыночных» цен, взимается штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога с 2014 года, а с 2017 года - в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 рублей;
2. В соответствии со ст.129.4 НК РФ за непредставление в установленный срок уведомления о контролируемых сделках налогоплательщика оштрафуют на 5000 рублей.
10. Соглашение с налоговым органом о ценообразовании
Для крупнейших российских налогоплательщиков Закон N 277-ФЗ предусматривает возможность заключения с налоговыми органами соглашений о ценообразовании. В указанном соглашении фиксируется порядок определения цен и (или) применения методов ценообразования в контролируемых сделках для целей налогообложения.
Для того чтобы подать в налоговый орган заявление о заключении соглашения о ценообразовании, необходимо заплатить госпошлину в размере 1 500 000 рублей (пп. 133 п. 1 ст. 333.33 НК РФ). И не факт, что уплатив госпошлину и подав заявление, налоговый орган согласится заключить с вами соглашение о ценообразовании.
Но если вам повезло и вы заключили с налоговым органом это соглашение, то в течение не более чем трех лет (это предельный срок, на который заключается соглашение) с налогоплательщика снимается обязанность доказывать соответствие примененных им цен по сделке с взаимозависимым лицом уровню рыночных цен.
Заключение
В заключение следует отметить, что новый порядок трансфертного ценообразования коснется крупных сделок налогоплательщиков, налогообложение которых оказывает существенное влияние на формирование бюджета.
Сейчас трудно оценивать, насколько эффективными окажутся комментируемые нововведения, но одно можно сказать точно - вряд ли эти новшества вызовут у налогоплательщиков положительные эмоции, поскольку список оснований, по которым лица признаются взаимозависимыми, значительно расширился, а, значит, проверять будут больше. Зато процедура и основания признания сделок контролируемыми станут более прозрачными, поскольку получили детальное закрепление в Разделе V.1. НК РФ, поэтому можно заранее понять, к чему следует готовиться.
Среди многочисленных средств, используемых для осуществления более эффективной системы управления производством, особая роль принадлежит внутрипроизводственным, внутрифирменным, так называемым трансфертным ценам.
История вопроса о трансфертном ценообразовании связана с 50-60-ми годами нынешнего столетия, когда в промышленности в связи с процессами концентрации производства стали формироваться крупные монопольные транснациональные корпорации. Концентрация производства, сопровождаемая развитием его специализации, предполагала передачу продукции, изготовленной на одном предприятии корпорации, другому предприятию той же корпорации. Вследствие этого возникли проблемы с методами оценки такой продукции и принципами формирования цены передачи, названной трансфертной ценой.
Актуальность данной темы подтверждает тот факт, что изучению данной сферы деятельности фирмы отводится крайне недостаточное внимание, хотя от эффективности согласования системы трансфертного ценообразования будет зависеть и эффективность функционирования всей организации. Еще один важный факт связан с тем, что сама по себе система трансфертного ценообразования используется только на предприятиях с высокой степенью организации внутренней информационной структуры. Особенно это справедливо для российских предприятий, на которых внедрение системы трансфертного ценообразования происходит непосредственно в ходе внедрения информационных средств поддержки. Следовательно, проблемы информационной структуры оказывают наиболее существенное влияние на само существование внутрифирменной системы трансфертных цен, и непосредственно определяют тип организационной структуры предприятия.
Целью моей курсовой работы является исследование теоретических аспектов трансфертного ценообразования. Предполагается выявить основные подходы и описать предлагаемые модели данной системы, проанализировать роль, как элементов системы (центров ответственности), так и связей между ними (трансфертных цен). Также предполагается выделить и проанализировать проблемы информационной структуры, возникающие при согласовании системы трансфертного ценообразования, которые наиболее часто появляются в российской практике трансфертного ценообразования.
Трансфертная цена определяется как цена, применяемая при обмене товарами в рамках транснациональных корпораций, совместных предприятий, между их подразделениями в разных странах. Трансфертная цена обычно не придается широкой огласке. В определении прямо не сказано (хотя подразумевается), что трансфертная цена несколько отличается от рыночной. Получается, что если бы отличий не было, и все сделки совершались бы по рыночным ценам, то необходимость введения самого понятия трансфертной цены была бы под вопросом.
Трансфертное ценообразование возникает, когда продукция одного предприятия, входящего в холдинг, потребляется другим предприятием холдинга, и в первую очередь характерно для вертикально интегрированных холдинговых структур.
Трансфертное ценообразование должно быть направлено на решение следующих задач:
1) предоставлять информацию руководителям предприятий для принятия обоснованных экономических решений;
2) обеспечивать согласованность целей предприятий и группы в целом;
3) предоставлять предприятиям автономность в принятии решений;
4) проводить справедливую оценку деятельности предприятий;
5) целенаправленно перераспределять часть прибыли между предприятиями;
6) служить целям налоговой оптимизации .
На практике ни одна из трансфертных цен, скорее всего, не сможет в равной степени успешно обеспечить достижение всех указанных выше целей. Поэтому очень часто имеет место конфликт целей, в результате которого менеджеры корпоративного центра вынуждены искать компромиссные варианты решения задач. Например, задача автономности предприятий может вступать в противоречие с обеспечением согласованности целей предприятий и группы. Справедливая оценка деятельности предприятий может противоречить цели перераспределения прибыли. Задачи перераспределения прибыли и налоговой оптимизации могут нарушать автономность предприятий.
Трансфертные цены напрямую влияют на финансовые результаты предприятий. Система трансфертных цен в холдинге определяет типы центров ответственности: является ли предприятие центром затрат, центром доходов или центром прибыли. Трансфертные цены влияют на принятие решений "make-or-buy" - производить промежуточный продукт самостоятельно или закупать его на стороне. Промежуточным называют продукт, передаваемый подразделением-производителем подразделению-потребителю.
Реально действующие цены в России не являются в полном смысле этого слова рыночными, т.е. они не в полной мере зависят от спроса и предложения, а реагируют на другие причины разного рода, в том числе на ценовые пропорции, находящиеся под влиянием трансфертного ценообразования естественных монополий.
Потребители, как предприятия, так и население, возмущены не столько самим ростом тарифов, сколько неясностью в вопросе о том, насколько это необходимо, кто устанавливает новые цены и куда пойдут дополнительные доходы. Одним из наиболее дискутируемых сегодня вопросов является соотношение налоговых платежей естественных монополий, составляющих доход государства, и так называемых рентных доходов, остающихся в распоряжении организаций. Именно на основе поиска оптимальности этого соотношения формируется государственный подход к регулированию цен естественных монополий.
При этом прослеживаются два направления регулирования цен естественных монополий. Первое - отслеживание их расходов, и прежде всего обоснованность инвестиционных программ. Второе - оценка масштабов использования, так называемого трансфертного ценообразования, в результате которого, например, цена нефти, по данным бухгалтерской финансовой отчетности, оказывается отличной от так называемой справедливой рыночной цены нефти .
Механизм трансфертного ценообразования заключается в следующем: головные нефтяные комплексы покупают нефть у своих дочерних нефтедобывающих предприятий по так называемой трансфертной цене. Некоторую долю нефти в пределах 30--40% реализуют на экспорт, а оставшуюся часть перерабатывают на российских нефтеперерабатывающих заводах, на условиях давальческих контрактов. При этом готовые нефтепродукты реализуются как на внутреннем рынке, так и на экспорт.
Существует целый ряд факторов, влияющий на установление трансфертных цен:
1. Наличия конкурентного рынка. Для промежуточного продукта основной принцип трансфертного ценообразования гласит, что трансфертная цена должна быть максимально приближена к цене, по которой продукт может быть продан внешним покупателям или приобретен у внешних поставщиков, т.е. к рыночной;
2. Наличия свободных мощностей у подразделения-производителя. Если у предприятия есть свободные производственные мощности, то для холдинга в целом более предпочтительной является покупка продукции внутри группы, в результате чего увеличится прибыль холдинга (дополнительное производство позволит покрыть часть постоянных расходов, которые связаны с простаиванием мощностей);
3. Квалификации менеджеров. Система трансфертного ценообразования требует высокой квалификации менеджеров корпоративного центра. Перед ними стоит задача сбалансировать различные противоречащие друг другу цели для достижения оптимального для холдинга результата;
4. Переговорной силы предприятий. Трансфертные цены между двумя предприятиями провоцируют возникновение конфликта между ними. Предприятие-производитель заинтересовано в том, чтобы цены были как можно выше, предприятие-потребитель, наоборот, заинтересовано в максимально низких ценах. Переговорная сила предприятий может оказывать значительное влияние на уровень трансфертных цен;
5. Важности для холдинга преимуществ вертикальной интеграции. Вертикальная интеграция позволяет снизить экономические риски в холдинге, в частности риск зависимости от поставщиков и потребителей, поскольку компания может контролировать весь процесс создания стоимости - от добычи сырья до продажи конечному потребителю. Это становится особенно важным, если рынки характеризуются высокой волатильностью, т. е. подвержены сильным колебаниям (сезонным, конъюнктурным и т. д.) .
2. Факторы, влияющие на установление трансфертных цен. Методы трансфертного ценообразования
Трансфертные цены разрабатываются руководством корпорации на основе единой политики и выполняют специфические задачи, которые не характерны для обычного ценообразования.
К специфическим задачам трансфертного ценообразования относятся:
· распределение и перераспределение прибыли между материнской и дочерними компаниями;
· минимизация таможенных и налоговых платежей, оплачиваемых в глобальном масштабе;
· минимизация политических, экономических и кредитных рисков;
· распределение рынков сбыта и сфер влияния между различными зарубежными подразделениями ТНК;
· завоевание позиций на новых рынках;
· перевод прибыли, получаемой дочерними компаниями, из стран, где введены запреты или ограничения на перевод прибыли;
· намеренное снижение прибыли, получаемой отдельными дочерними компаниями, в связи с опасением требований работников о повышении зарплаты или сокращением персонала.
При определении политики трансфертного ценообразования учитывают такие факторы, как:
· экономическую и политическую структуры принимающей страны (уровень таможенных пошлин, квот на импорт и т.п.);
· законодательство принимающей страны (налоговое, регулирующее внешнеэкономическую, предпринимательскую деятельность, валютно-кредитную сферу и т.п.);
· степень инфляции на рынке принимающей страны;
· политические, экономические и кредитные риски (например, вероятность изменения политического курса государства, законодательства, девальвации национальной валюты, риски неплатежей и т.п.);
· уровень цен на рынке принимающей страны;
· уровень либерализации валютного рынка;
· порядок экспатриации (перевода) прибыли из принимающей страны;
· порядок выплаты дивидендов в принимающей стране и др.
Предприятия стремятся придерживаться единой политики в области трансфертных цен в глобальном масштабе, приспосабливая ее к:
· различиям в национальных законодательствах, таможенно-тарифной политике, налоговому регулированию различных стран;
· условиям и требованиями рынков принимающих стран;
· стратегии в области управления.
Все перечисленные выше факторы учитываются высшим менеджментом предприятия при принятии решения, какой стране и какой дочерней компании предоставить возможность получения сверхприбыли, в какой стране следует ограничить получение прибыли дочерними компаниями для максимизации финансовых результатов хозяйственной деятельности организации .
Следует подчеркнуть, что функции и задачи, которые выполняются с помощью трансфертных цен, реализуются на основе единой политики в рамках организации.
Существует также механизм манипуляции трансфертными ценами, который заключается в установлении заведомо высоких либо заведомо низких цен на услуги либо продукцию материнской компании, поставляемую дочерним фирмам.
Путем установления завышенных цен на экспортируемую материнской компанией продукцию прибыль импортирующей дочерней компании искусственно снижается. Таким образом, происходит ее перераспределение в пользу материнской компании. В целях перераспределения прибыли в пользу материнской компании используют не только завышенные цены на поставку товара, но и на предоставляемые материнской компанией административные, управленческие, технические, образовательные услуги, а также патенты, лицензии, "ноу-хау".
Для проведения политики оптимизации прибыли ТНК стремятся минимизировать общую сумму налогов, выплачиваемых в глобальном масштабе. Это достигается путем перераспределения прибыли между странами с высоким и низким уровнем налогообложения. Так, в случае высоких налоговых ставок в принимающей стране по сравнению со страной базирования ТНК трансфертные цены будут завышены и произойдет перераспределение прибыли в страну с меньшими налоговыми ставками. Таким образом, достигается снижение прибыли, подлежащей налогообложению, в странах с высоким налогообложением и увеличение прибыли подразделения ТНК в странах, где налоговые ставки ниже. В итоге уменьшается сумма налоговых платежей в глобальном масштабе. В случае низких налоговых ставок в принимающей стране по сравнению со страной базирования ТНК трансфертные цены материнской компании на продукцию, поставляемую дочерней компании, будут занижены, что, как и в предыдущем примере, позволяет перераспределить прибыль в страны с более низкими налоговыми ставками и минимизировать налоговые платежи в глобальном масштабе .
Трансфертные цены используют и в целях снижения общей суммы уплачиваемых таможенных пошлин в принимающей стране. Этого можно достичь, занижая стоимость импортируемых товаров в страну, где расположена дочерняя компания.
Еще одной задачей трансфертного ценообразования является минимизация политических, экономических и кредитных рисков для материнской компании. Цены на импортируемые товары в страны с повышенным риском завышаются для покрытия убытков, которые могут возникнуть в случае возникновения указанных рисков (например, риска неплатежей).
Трансфертные цены являются также механизмом централизованного раздела рынков между дочерними компаниями в целях ограничения внутрифирменной конкуренции и завоевания позиций на новых или "трудных" рынках. Определенный филиал ТНК может получить низкие или даже демпинговые цены, что увеличит конкурентные преимущества этой компании на рынке принимающей страны. Для достижения этой цели материнская компания либо выделяет средства, либо изменяет структуру издержек производства (путем занижения доли постоянных затрат).
Информация о методологии определения трансфертных цен является строго конфиденциальной.
Практика выработала несколько методов определения трансфертных цен:
1) Ценообразование на основе рыночных цен. Если для промежуточного продукта существует совершенный конкурентный рынок, то для принятия решений и оценки деятельности предприятий оптимальным является установление трансфертных цен по ценам конкурентного рынка. Финансовые результаты предприятия отражают реальный экономический вклад подразделения в прибыль холдинга. Деятельность предприятия регулируется рынком, и корпоративный центр не оказывает влияния на ее финансовые результаты.
2) Ценообразование на основе маржинальных затрат: используется, когда рынок для промежуточного продукта либо не существует, либо является несовершенным, а предприятие-производитель располагает свободными производственными мощностями. Под маржинальными затратами понимаются, как правило, краткосрочные переменные затраты. Данный метод позволяет, согласно экономической теории, максимизировать прибыль холдинга в целом. Однако при этом предприятие, поставляющее продукцию по маржинальным затратам, работает с отрицательным финансовым результатом, равным постоянным расходам. Это негативно сказывается на мотивации сотрудников предприятия. Поэтому на практике этот способ применяется крайне редко.
3) Ценообразование на основе полных затрат: используется в тех же случаях, что и предыдущий метод, за тем лишь исключением, что в цену включается надбавка, компенсирующая постоянные расходы. Надбавка на покрытие постоянных затрат зависит от объема реализуемой продукции.
4) Ценообразование на основе подхода "затрат плюс": используется в тех же случаях, что и ценообразование на основе полных затрат с той разницей, что в цену закладывается надбавка на прибыль, т. е. предприятие работает с заранее определенной рентабельностью. Базой для начисления надбавки могут служить переменные затраты или полные затраты. В первом случае надбавка покрывает постоянные затраты и прибыль, во втором - только прибыль. Наилучшим решением представляется установление надбавки, равной среднеотраслевой рентабельности, при условии, что последняя может быть обоснованно рассчитана.
5) Ценообразование на основе маржинальных затрат плюс постоянная фиксированная надбавка: предполагает передачу продукции предприятию-потребителю по маржинальным затратам и выплату последним предприятию-производителю фиксированной надбавки.
6) Ценообразование на основе переговоров. Трансфертные цены на основе переговоров наиболее приемлемы в ситуациях, когда существует несколько рыночных цен или реализационные расходы для внутреннего и внешнего рынков разные. Данный метод может быть использован при наличии трех условий:
Предприятие-производитель имеет возможность реализовывать продукцию на сторону, а предприятие-потребитель может закупать продукцию на стороне в неограниченном количестве;
Предприятия обладают одинаковой переговорной силой;
Существует разница между реализационными расходами при продаже товара на внешний рынок или внутри группы.
Первые два условия позволяют определить ориентиры для трансфертных цен, а последнее необходимо для того, чтобы предприятиям выгоднее было бы сотрудничать друг с другом, нежели с внешними контрагентами. Если хотя бы одно из условий не выполняется, может возникнуть ситуация, при которой менеджеры не договорятся о трансфертной цене. Тогда в установлении оптимальных трансфертных цен придется участвовать корпоративному центру, что нарушит автономность предприятий, которые в результате не смогут нести ответственность за чужие решения.
7) Двойное ценообразование заключается в установлении различных цен для предприятия-производителя и предприятия-потребителя. Например, первое может отпускать продукцию по ценам "полные затраты плюс надбавка", второе получать продукцию "по маржинальным затратам". При этом разница списывается на корпоративный центр. На практике двойное ценообразование не получило широкого распространения, основная причина в том, что прибыль группы в целом не равна суммарным прибылям предприятий. Длительное применение двойного ценообразования может привести к ухудшению конкурентоспособности предприятий. Кроме этого, данный метод усложняет консолидацию бухгалтерской отчетности в холдинге, поскольку необходимо постоянно производить элиминирование внутрихолдинговых оборотов .
Цена является основой при определении налоговой базы на доход. Независимые участники рынка (контрагенты) находятся на определенном расстоянии друг от друга (на расстоянии вытянутой руки) и заключают между собой сделки по ценам, сформированным под влиянием рынка. В этом состоит суть принципа «вытянутой руки».
Налоговая база по доходам таких участников формируется исходя из рыночных цен. В отличие от независимых контрагентов аффилированные участники рынка (взаимозависимые компании) «идут рука об руку», т.е. имеют возможность определять условия заключения сделок, в том числе устанавливать цены выгодные группе компаний с точки зрения минимизации налоговой базы по доходам (трансфертные цены).
Взаимозависимые компании при заключении сделок друг с другом устанавливают специфические (необычные) цены и иные условия сделок, на которые никогда не пошли бы независимые участники рынка. Трансфертное ценообразование (ТЦО) это установление цен в сделках между взаимозависимыми компаниями с целью перераспределения дохода (или убытков) внутри группы и минимизации налоговой базы, в том числе с участием подконтрольных участников группы в низконалоговых юрисдикциях.
Для налоговых органов важно установить соответствует ли трансфертная цена объективно сформированной рыночной (свободной) цене. Если будет доказано, что трансфертные сделки заключены не на рыночных условиях, последует доначисление налогов исходя из рыночных цен.
Налоговое законодательство РФ не содержит таких понятий как «трансфертная цена» «трансфертное ценообразование» или ТЦО, тем не менее, эти термины широко применяются на практике. Так, на сайте ФНС говорится, что трансфертное ценообразование это наиболее простая и распространенная схема минимизации уплачиваемых налогов путем перераспределения общей прибыли группы лиц в пользу лиц, находящихся в государствах с более низкими налогами.
Рассчитать стоимостьРоссийские правила ТЦО, предусматривающие полномочия ФНС России по контролю цен в сделках между взаимозависимыми лицами вступили в силу с 01.01.2012 года, когда НК РФ был дополнен разделом V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.
Соглашение о ценообразовании» (Федеральный закон от 18.07.2011 N 227-ФЗ). С тех пор этот раздел постоянно совершенствуется, так с 1 января 2018 года он дополнен новыми нормами о международных группах компаний и документацией по ним - условиями и правилами формирования так называемой «трехуровневой документацией по ТЦО».
Базовые принципы и правила, закрепленные в указанном разделе НК РФ, заимствованы из международного права, регулирующего вопросы трансфертного ценообразования, в частности руководства ОЭСР "О трансфертном ценообразовании для транснациональных компаний и налоговых органов", в основе которых лежит упомянутый выше принцип «вытянутой руки» .
Налоговый контроль трансфертных цен со стороны ФНС допустим только в отношении контролируемых сделок и приравненных к ним сделок. Проверка трансфертных цен на соответствие рыночным ценам - самостоятельный вид налогового контроля и не может быть предметом выездных и камеральных проверок (п. 1 ст. 105.17 НК РФ).
Правила ТЦО требуют, чтобы цены, применяемые взаимозависимыми лицами в контролируемых сделках, соответствовали уровню цен, применяемых независимыми лицами в отношении сопоставимых сделок.
Согласно п. 2 ст. 105.5 НК РФ сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой.
Тестирование трансфертных цен на соответствие рыночным ценам строится так. Проводится анализ контролируемой сделки по ее предмету, функциям и принимаемым рискам сторон сделки. Затем определяется метод обоснования рыночной цены с учетом выявленных особенностей контролируемой сделки. С использованием выбранного метода расчета рыночной цены определяется доход по сделке исходя из рыночных цен и сравнивается с фактическим доходом сторон по этой сделке.
По результатам сопоставления трансфертных цен с рыночными ценами ФНС проверяет полноту исчисления и уплаты следующих налогов:
В случае выявления занижения сумм указанных выше налогов или завышения суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 НК РФ «Налог на прибыль» ФНС производит корректировки соответствующих налоговых баз (п.5 ст. 105.3 НК РФ).
ФНС при проведении налогового контроля за трансфертными ценами обязана применять следующие методы:
НК РФ допускает использование комбинации двух и более методов расчета трансфертных цен.
Если перечисленные методы, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, установленной независимой оценкой в соответствии с законодательством РФ или иностранных государств об оценочной деятельности.
Под разовой сделкой НК РФ понимает сделку, экономическая суть которой отличается от основной деятельности организации и которая осуществляется на разовой основе.
ТРАНСФЕРТНОЕ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ - РАБОТА С КОНТРОЛИРУЕМЫМИ СДЕЛКАМИ
Уведомления и документация по контролируемым сделкам позволяет оценить налоговые риски. Подготовка и представление в налоговый орган документации освобождает от штрафов при оспаривании позиции компании налоговыми органами.
Рассчитать стоимостьКлючевыми понятиями российских правил ТЦО являются контролируемые сделки и взаимозависимые лица .
Для целей налогообложения взаимозависимыми признаются лица, если особенности отношений между этими лицами могут оказывать влияние на результаты сделок между ними и соответственно влияют на экономические результаты их деятельности, в том числе и на размер налоговых обязательств.
В статье 105.1 НК РФ перечислены случаи взаимозависимости лиц (как юридических, так и физических лиц). Формальных признаков взаимозависимости 11. Они основаны на степени прямого или косвенного участия в капитале, полномочий по назначению управляющих органов (директоров, правления и т.п.), служебной подчиненности (руководитель - работник), родственных отношений. Полный перечень признаков взаимозависимости лиц с примерами приведен в таблице «Критерии взаимозависимости для целей ТЦО»:
| Взаимозависимость между | Критерий взаимозависимости | Пример |
|---|---|---|
| Организациями | Прямое или косвенное участие с долей более 25% (пп.1 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Доля участия ООО ВЕСНА в ООО ЛЕТО — 30%. ООО ВЕСНА и ООО ЛЕТО взаимозависимые лица.||
| Организацией и физическим лицом | Физическое лицо прямо или косвенно участвует в организации долей более 25% (пп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Доля участия Петрова в ООО ФЛАГ 30%. Петров и ООО ФЛАГ взаимозависимые лица||
| Организацией и лицом (в т. ч. физическим) | Организация и лицо (в том числе физическое) имеет полномочия по назначению (избранию) директора (не менее 50% Правления, Совета директоров и т.п.) этой организации (пп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ). ООО САЛЮТ имеет полномочия по назначению директора в ООО ФЕЙВЕРК. ООО САЛЮТ и ООО ФЕЙВЕРК взаимозависимые лица.||
| Организациями и (или) физическими лицами | Доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50% (пп.9 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) ООО А владеет 80% долей ООО Б, ООО Б владеет 70% ООО В. Организации А, Б, В взаимозависимые.||
| Физическими лицами | Одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению (пп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) Директор и главный бухгалтер||
Закон не исчерпывает возможность признания сторон сделки взаимозависимыми лицами исключительно приведенным в НК РФ перечнем. При наличии признаков влияния на экономическую деятельность друг друга суд может признать лица взаимозависимыми и без формальных признаков участия (контроля) (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). Кроме того, на основании п. 6 ст. 105.1 НК РФ участники сделки могут самостоятельно признать себя взаимозависимыми.
Контролируемые сделки - это сделки между взаимозависимыми лицами с учетом параметров этих сделок (в том числе суммовых лимитов), прописанных в ст. 105.14 НК РФ, а также сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми, но приравненные к контролируемым сделкам (п. 1 ст. 105.14 НК РФ). Кроме того, контролируемой сделка может быть признана в судебном порядке (п. 10 ст. 105.14 НК РФ).
Сделки, приравненные к контролируемым сделкам:
ТРАНСФЕРТНОЕ ЦЕНООБРАЗОВАНИЕ - РАБОТА С КОНТРОЛИРУЕМЫМИ СДЕЛКАМИ
Уведомления и документация по контролируемым сделкам позволяет оценить налоговые риски. Подготовка и представление в налоговый орган документации освобождает от штрафов при оспаривании позиции компании налоговыми органами.
Рассчитать стоимостьСлучаи контролируемых сделок между российскими взаимозависимыми лицами:
Сделки между взаимозависимыми лицами, одна из сторон которой не является налоговым резидентом РФ, признаются контролируемыми вне зависимости от размера суммы доходов, полученных по этим сделкам. Например, сделка дочерней российской организации с иностранной материнской компанией подлежит налоговому контролю независимо от суммы этой сделки, в том числе безвозмездной.
Даже если сделки, отвечают перечисленным выше критериям, согласно пп. 1-3 ст. 105.14 НК РФ, они не признаются контролируемым в следующих случаях:
По контролируемым сделкам, совершенным в течение календарного года налогоплательщик обязан представить в налоговые органы Уведомление о контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором эти сделки состоялись. Уведомление по контролируемой сделке обязаны подать обе стороны сделки, независимо от того, получила ли сторона сделки доходы или расходы по ней (см. п. 3 письма ФНС России от 24.04.2015 N ЕД-4-13/7083@).
Форма уведомления о контролируемых сделках и Порядок его заполнения утверждены Приказом ФНС России от 27.07.2012 N ММВ-7-13/524@.
В 2018 году 20 мая приходится на воскресенье, таким образом, последний день подачи уведомлений о контролируемых сделках, совершенных в 2017 году - 21 мая 2018 года (п. 2 ст.105.16 НК РФ, п. 7 ст. 6.1 НК РФ.)
Кроме уведомления о сделке, налоговый орган имеет право потребовать от налогоплательщика документацию по контролируемым сделкам. Формы такой документации произвольные, в НК РФ содержится только требования к ее содержанию, в т. ч. предоставление сведений о деятельности налогоплательщика, связанной с этой сделкой, анализ функций участников сделки, обоснование метода расчета рыночных цен, описание источников информации для расчета цен и другие сведения (ст. 105.15 НК РФ).
Если налогоплательщик участвует в международной группе компаний и отвечает определенным условиям, то помимо перечисленных выше сведений по контролируемым сделкам, в документацию включаются дополнительные данные о международной группе компаний.
Статьей 105.5 НК РФ к таким сведениям отнесены копии существенных соглашений между участниками международной группы компаний, оказывающих влияние на ценообразование в контролируемой сделке, сведения о конкурентах, описание причин, на основании которых сделан вывод о рыночной цене сделки, описание корректировок, обеспечивающих сопоставимость условий сделок и др. (ст. 105.15 НК РФ).
Подробный порядок предоставления трехуровневой документации по международным группам компаний (глобальная документация, национальная документация, страновой отчет) установлен в Главе 14.4-1 НК РФ.
Условия, при которых у налогоплательщика появляется дополнительная обязанность по составу отчетности по ТЦО, как участника международной группы компаний:
Если организация не отчитается по контролируемым сделкам, ее ждут весьма чувствительные налоговые последствия. При этом штраф за неподачу уведомления или недостоверные данные в уведомлении невелик - 5000 рублей (ст. 129.4 НК РФ). Для участников международной групп компаний ответственность за непредставление странового отчета (или недостоверного отчета), национальной, глобальной документации составляет 100 000 рублей по каждому основанию.
Если налоговый орган установит, что в результате применения нерыночных цен налогоплательщик недоплатил налоги в бюджет, то штраф составит 40 процентов от неуплаченной суммы (п. 1 ст.129.3 НК РФ). При этом налогоплательщик освобождается от штрафа, при условии представления им ФНС документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам (п. 2 ст. 129 НК РФ).
Первой страной, где были приняты законы, регулирующие механизмы трансфертного ценообразования, стали Соединенные Штаты в 1960-х годах. В 1990-х этот вопрос активно рассматривался на международном уровне, тогда появились основополагающие нормативные документы, регулирующие определение стоимости товаров и услуг транснациональными корпорациями.
В России с 2012 года появилось новое законодательство по трансфертным ценам. Взаимоотношения связанных компаний регулируются главой 6.1 Налогового Кодекса, которая стала заменой-дополнением действующим ранее статьям 20 и 40. Актуальные нормы ввели перечень случаев, в которых налоговики вправе проверять установленную фирмами стоимость продукции, и прописали право фискальных служб доначислять налоги и требовать их уплаты в бюджет.
Согласно положениям действующего законодательства, целью трансфертного ценообразования является:
Российское законодательное регулирование основывается на опыте, который накопило международное трансфертное ценообразование. В частности, используется распространенное «правило вытянутой руки». Его суть заключается в том, что стоимость, установленная связанными хозяйствующими субъектами, сравнивается с ценой, которую имели бы товары и услуги, если бы коммерческие структуры оказались полностью независимыми.
В целях надзора над трансфертными ценами действующее законодательство вводит категорию «контролируемые сделки». Это операции, совершаемые группой связанных лиц, относительно которых фискальные органы вправе проверить установленные цены на соответствие рыночным.
Правила трансфертного ценообразования в РФ вводят следующие типы операций, подлежащих допконтролю:
Важно! Операции из 3-4 пункта попадают под государственный контроль только в случае, если годовая выручка компании по ним превышает 60 млн руб.
Трансфертное ценообразование 2017 предполагает, что операции между взаимосвязанными лицами становятся контролируемыми, если:
Чтобы сделка стала контролируемой, доходы по ней должны превысить стоимостной порог, определенный законодательством. Для разных видов операций он колеблется на уровне 60-100 млн руб.
В ст. 104.14 Налогового Кодекса приведен список операций, не подлежащих ценовому контролю. В него входят:
Перечень неконтролируемых операций, данный в НК РФ, признается закрытым и не подлежит расширительной трактовке.
Важно! Действующее налоговое законодательство основывается на допущении, что цены по сделкам между несвязанными лицами априори являются рыночными.
Регулирование трансфертного ценообразования вводит понятие «взаимозависимые (или связанные) лица». Это граждане или организации, которые в силу наличия определенных отношений и связей могут влиять на финансовые результаты деятельности друг друга.
Связанные лица становятся объектом повышенного интереса со стороны налоговиков, потому что у них имеется больше рычагов, чем у прочих участников рыночных отношений, чтобы снижать фискальную нагрузку и выводить прибыль из-под налогообложения. Из-за их действий бюджет недополучает положенные доходы.
Отношения между связанными лицами могут влиять на:
Существует три основных критерия, на основании которых закон относит лиц к категории взаимосвязанных:
Перечисленные факторы позволяют установить взаимосвязанность по закону. Однако ими не исчерпываются возможности налоговиков. Обратившись в суд, они могут потребовать признания лиц связанными по любым другим причинам.
Также возможен добровольный порядок признания взаимосвязанности, когда налогоплательщик самостоятельно обращается в фискальные органы и дает информацию о возможностях влияния на финансовые результаты других структур.
Компании, к которым применяются разные виды трансфертных цен, должны:
Законодательство оставляет фискальным органам право поставить под сомнение рыночный характер цен, установленных при любой сделке между взаимосвязанными лицами. Если налоговикам удастся доказать, что сомнения небеспочвенны, компанию обяжут пересчитать налоги на прибыль и добавленную стоимость и доплатить разницу в бюджет.
Методики ценообразования – это совокупность подходов и правил, при помощи которых фискальные структуры могут сопоставить стоимость в рамках конкретной сделки с ее рыночным значением. Существует пять способов, которые праве применять ФНС:
Российское законодательство отводит ему приоритет. Это означает, что использование иных способов возможно лишь в случае, если этот не работает или не дает надежных результатов.
Суть методики заключается в сравнении цены операции с рыночной, т.е. такой, которая устанавливается в ходе сделок с идентичными (или хотя бы однородными) товарами при сопоставимых условиях. Информация о стоимости черпается из официальных, достоверных источников. Для анализа налоговики ранжируют цены по возрастанию, удаляют минимальное и максимальное значения, а из оставшихся составляют интервал.
Этот способ основывается на сравнении валовой рентабельности, получаемой участником контролируемой сделки, с минимальным ее уровнем, характерным для рынка в целом. Он применим для компаний, осуществляющих функции перепродажи продукции, существенно не влияющих на характеристики товаров и располагающих нематериальными активами для повышения их добавленной стоимости.
Метод сложно применим в российской действительности из-за разности учетных политик компаний и частой невозможности получения полной и достоверной информации.
Основывается на сравнении валовой рентабельности затрат участника контролируемой сделки и аналогичным показателем для рынка в целом. Трансфертные цены на основе переменных затрат применяются для оценки сделок компаний, оказывающих финансовые услуги (например, управляющая компания, контроль денежных потоков и т.д.), при куплях-продажах сырьевых продуктов, недвижимости и т.д.
Использование этого способа возможно в случаях, если контроль за трансфертным ценообразованием по предыдущим четырем методикам невозможен в текущей ситуации. Принцип основывается на сравнениях различных показателей операционной рентабельности (активов, продаж, расходов и т.д.) со значениями, актуальными для других участников рынка, ведущих сходную деятельность.
Наиболее сложный в применении способ, который используется налоговиками в последнюю очередь, если предыдущие не работают. Он применим для тесно связанных структур, владеющих объектами интеллектуальной собственности.
Фискальные органы определяют совокупную прибыль по сделке и вычисляют части, доставшиеся участникам, пропорционально их расходам, вложенным активам, принятым рискам и т.д. Если по факту организации получили меньше, чем было рассчитано контролерами, их прибыль корректируется для налогообложения.
Трансфертное ценообразование НК РФ – относительно новое направление в деятельности фискальных структур. Его цель – не дать возможности связанным лицам искусственно занизить показатели доходности и уменьшить налоговую нагрузку. К нарушителям положений законодательства применяются штрафные санкции и другие меры воздействия.
Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .
